Socjologia rachunkowości

Socjologia rachunkowości

Socjologia rachunkowości (w języku angielskim sociology of accounting) – rachunkowość odgrywa znaczną rolę tak w organizacji współczesnej gospodarki, jak i w organizacji współczesnego społeczeństwa jako całości, w związku z czym ma duże znaczenie dla badań socjologicznych. Zorganizowane formy aktywności rozpatrywane w tej perspektywie to np. na analiza kosztowa świadczeń, zrównoważona karta wyników, procedura kalkulacji kosztów, przepływy pieniężne i kalkulacja ryzyka – a więc przede wszystkim różne reprezentacje ilościowe zjawisk gospodarczych. Socjologia rachunkowości zajmuje się tym, jak rachunkowość kształtuje formy społeczne, organizacyjne i instytucjonalne w których operuje i jak sama kształtowana jest przez tego rodzaju konteksty. Bada złożone relacje między rachunkowością, planowaniem i kalkulacją oraz strukturami organizacyjnymi, w których funkcjonuje rachunkowość – w kontekście społecznym.

Na znaczenie rachunkowości dla zjawisk społecznych związanych z rozwojem XIX-wiecznego kapitalizmu zwracali uwagę już pionierzy współczesnej socjologii, Max Weber, Karol Marks i Werner Sombart. W perspektywie tej pojawiały się w ich myśli socjologicznej pojęcia takie jak reguła podwójnego zapisu czy kapitał zakładowy. Rachunkowość i związana z nią problematyka były jednak poza tym przez długi czas niemal całkowicie pomijane w badaniach socjologicznych, w tym w rodzącej się socjologii ekonomicznej. Rozważania o społecznych funkcjach rachunkowości pojawiały się wprawdzie, ale niemal zawsze poza socjologią. Socjologia rachunkowości jako samodzielna dyscyplina badań socjologicznych powstała dopiero pod koniec lat 80. XX wieku.

Socjologię rachunkowości jako osobną dyscyplinę ukształtowali w latach 80. przede wszystkim Anthony Hopwood i Stuart Burchell. Należy jednak zaznaczyć, że do dziś nie stanowi ona w pełni koherentnego i w pełni wyodrębnionego nurtu badań socjologicznych, co odbija także całość piśmiennictwa socjologicznego dotyczącego rachunkowości. Co więcej, badania socjologiczne nad rachunkowością prowadzone są z perspektywy wielu różnych, często sprzecznych nurtów socjologicznych. W obrębie socjologii rachunkowości istnieje więc znaczne zróżnicowanie, tak teoretyczne, jak i metodologiczne. Do nurtów myśli społecznej, w których rachunkowość pojawia się szczególnie często, należą nowy instytucjonalizm, socjologia inspirowana myślą Michela Foucaulta (zwłaszcza pojęcie rządomyślności), ekonomia polityczna – szczególnie na gruncie teorii krytycznej, oraz interakcjonizm.

Powiedzieć można, że w ciągu swojego stosunkowo krótkiego rozwoju socjologia rachunkowości zgromadziła już wiele danych i wniosków badawczych o historii i funkcjonowaniu społecznym rachunkowości. Istnieje jednak wciąż wiele problemów otwartych, wymagających dalszych badań – należy do nich np. pytanie o relację poszczególnych form rachunkowości do poszczególnych typów organizacji formalnych, a także rola rachunkowości w poszczególnych fazach rozwoju gospodarczego i jej rola w procesach przemian gospodarczych.

Początki socjologii rachunkowości

W latach 60. i 70. XX wieku pojawiały się badania o charakterze mikrosocjologicznym, w których występowały pojęcia związane z rachunkowością. Analizowały one przede wszystkim – z perspektywy mikrosocjologicznej – controlling oraz planowanie wydatków. W latach 80. miały miejsce pierwsze próby szerszego spojrzenia, które nie ograniczałoby socjologicznych badań nad rachunkowością do problematyki organizacji i zarządzania.

W 1976 roku powstało, wydawane do dziś, czasopismo “Accounting, Organizations and Society”, w którym pojawiły się pierwsze studia socjologiczne omawianego typu. Od 1990 roku uzupełnia je czasopismo “Critical Perspectives on Accounting”.

Do pionierów socjologii rachunkowości należeli Anthony Hopwood (artykuł On trying to study accounting in the contexts in which it operates z 1983 roku) a także Stuart Burchell (współautor artykułu The roles of accounting in organizations and society z 1980 roku). Obaj autorzy zakreślili swojego rodzaju program badawczy, zmierzający do możliwie szerokiego ujęcia rachunkowości tak w perspektywie społecznej, jak i w perspektywie politycznej. Dążyli do stworzenia wspólnej platformy badawczej dla badań mikrosocjologicznych i makrosocjologicznych nad rachunkowością. Stawiali też ogólne pytania dotyczące roli księgowości w gospodarce, społeczeństwie i polityce. Szczególnie istotne było nie to, jak rachunkowość odbija i reprezentuje rzeczywistość gospodarczą, ale to, jak rzeczywistość tę współtworzy i jak rzeczywistość ta kształtuje rachunkowość. To w ich pracach pojawił się pogląd, że rachunkowość jest w życiu gospodarczym czynnikiem aktywnym, nie rodzajem lustra, w którym odbija się gospodarka.

W pracach pionierów badań nad socjologią rachunkowości pojawiła się krytyka czysto technicznego rozumienia rachunkowości, w którym racjonalność, użyteczność i funkcjonalność technik rachunkowości uznawane są za dane z góry, za same przez się zrozumiałe. Celem socjologii rachunkowości stało się przesunięcie perspektyw badawczych od badań o charakterze normatywnym, mającym na celu techniczną poprawę rachunkowości, do badań o charakterze analitycznym, określających to, jak rachunkowość działa w praktyce, w aktualnej rzeczywistości. Nowymi problemami badawczymi (zwłaszcza dla Hopwooda) stawło się to, jak rachunkowość współuczestniczy w kształtowaniu się koncepcji organizacyjnych; to, jak rachunkowość uzyskuje i utrzymuje swoją pozycję w strukturach organizacyjnych; to, jak rachunkowość jako narzędzie oceny skuteczności organizacji stwarza bodźce do poprawy funkcjonowania organizacji jako całości.

Nowy instytucjonalizm i jego perspektywa na rachunkowość

Nowy instytucjonalizm to zespół teorii społecznych, w którym centralnym obszarem badawczym są instytucje – jego podstawowe założenia określili np. Walter W. Powell i Paul DiMaggio w pracy The New Institutionalism in Organizational Analysis (1991). Neoinstytucjonalistyczna socjologia rachunkowości koncentruje się tak na symbolicznych, jak i na racjonalizujących aspektach rachunkowości. Rachunkowość jako całość postrzegana jest tu właśnie jako skodyfikowana symbolicznie instytucja. Służy ona uprawomocnieniu działalności organizacyjnej. Badania rachunkowości z perspektywy nowego instytucjonalizmu podkreślają wagę szerszego środowiska społeczno-organizacyjnego w kształtowaniu się i rozwoju rachunkowości. Przyjmuje się w nich, że wszystkie zasadnicze elementy rachunkowości zakotwiczone są w strukturze organizacyjnej poprzez sieć oddziaływań, które współtworzą uwarunkowania zawodu księgowego, państwo i uwarunkowania polityczne, firmy doradcze i inne podmioty instytucjonalne.

Do głównych obszarów tematycznych socjologii rachunkowości nowego instytucjonalizmu należą ceremonialne i symboliczne funkcje rachunkowości i kontroli rachunkowej; powstawanie, rozwój i instytucjonalizacja nowych technik rachunkowości; wszelkiego rodzaju aspekty organizacyjno-regulacyjne rachunkowości; rozwój i profesjonalizacja rachunkowości. Przykładem może być tu praca Michaela Powera The Audit Society z 1999 roku, dotycząca podbudowy ideologicznej praktyk kontroli finansowej. Michael Power wykazuje w niej, że funkcja legitymizacyjna audytu finansowego nie jest ugruntowana w formalnej racjonalności jego procedur. Przeciwnie, zakorzeniona jest w procedurach stanowiących ogólnie akceptowane normy i standardy, kształtowane przez społeczność specjalistów. Innym przykładem może być artykuł An Institutional Perspective on the Rise, Social Transformation, and Fall of a University Budget Category (“Administrative Science Quarterly, t. 33, nr 4, grudzień 1988), w którym Mark A. Covaleski i Mark W. Dirsmith opisują sposób, w jaki oczekiwania społeczne rzutują na tworzenie budżetu uniwersytetu.

Rachunkowość w perspektywie foucaultowskiej myśli społecznej

Inną perspektywą socjologiczną, w której rozpatrywana jest rachunkowość, jest myśl społeczna nawiązująca do prac Michela Foucaulta. Badania tego nurtu odwołują się szeroko do pojęcia rządomyślności (urządzania). Postrzegają one rachunkowość jako technologię dyscyplinowania (w sensie foucaultowskim), jedną z technik, przez którą społeczeństwo daje się sobą sterować, kluczową w życiu społecznym i gospodarczym. Rachunkowość dostarcza technik, które pozwalają widzieć pewne dziedziny rzeczywistości jako wymierne, które stanowią przez to “oddziaływanie na odległość” na rzeczywistość. Techniki dostarczane przez rachunkowość tworzą mechanizm łączący w jedną całość zachowania jednostkowe, zachowania ekonomiczne i zachowania społeczne. Teza taka jest szeroko obecna w foucaultowskiej analizie rachunkowości.

Analizy rachunkowości nawiązujące do myśli Foucaulta pokazują więc przede wszystkim utajone związki rachunkowości z polityką. Nie ograniczają się jednak do tego, dostarczają także istotnych punktów widzenia na szeroką gamę działań i instrumentów społecznych związanych z rachunkowością, zwłaszcza w perspektywie teorii aktora-sieci. Teoria aktora-sieci odnosi się przede wszystkim do socjologii nauki i socjologii technologii, jej założenia i wyniki zastosowane mogą być jednak w szerokim zakresie także do socjologii rachunkowości. Jako całość socjologia rachunkowości w nurcie foucaultowskim praktykach społecznych, środkach technicznych, sieci relacji społecznych – w związku z którymi powstają i w których funkcjonują tak rachunkowość, jak i inne czynniki dążące do uczynienia życia społecznego i gospodarczego mierzalnym.

Rachunkowość widziana jest więc przede wszystkim jako zjawisko historyczne. Głównym zadaniem badań rachunkowości w perspektywie foucaultowskiej jest przedstawienie warunków historycznych, w których rachunkowość podlega zmianom wewnętrznym.

Można podać wiele przykładów takiego ujęcia socjologii rachunkowości. Keith W.Hoskin i Richard H.MacveRichard H.Macve (The genesis of accountability. The west point connections, “Accounting, Organizations and Society”, t. 13, 1988) wskazują, że menedżeryzm (managerialism) amerykański powstający w XIX wieku łączył się ze zmianami w relacjach pomiędzy wiedzą i władzą. W artykule Accounting innovation beyond the enterprise. Problematizing investment decisions and programming economic growth in the U.K. in the 1960s (“Accounting, Organizations and Society”, t. 16, z. 8, 1991) Peter Miller wskazuje, że w Wielkiej Brytanii zdyskontowane przepływy pieniężne były ściśle powiązane z reorientacją polityki ekonomicznej państwa w stronę liberalizmu gospodarczego. W artykule Governing Economic Life (“Economy and Society”, 1990) Peter Miller i Nicholas Rose prezentują tezę, że technologie rachunkowości stanowią pas transmisyjny pomiędzy makroekonomią i polityką a mikroekonomią i działalnością gospodarczą.

Rachunkowość i ekonomia polityczna

Od lat 80. rozwijają się także równolegle do badań socjologicznych nad rachunkowością w perspektywie neoinstytucjonalistycznej i foucaultowskiej także badania nad rachunkowością z punktu widzenia ekonomii politycznej. Głównym polem pojęciowym, w obrębie którego ekonomia polityczna bada rachunkowość, jest klasa społeczna, a także podziały społeczne i stratyfikacja społeczna w ogólności. Rachunkowość widziana jest tu jako środek kapitalistycznej kontroli i dominacji nad społeczeństwem – analizowany jest więc przede wszystkim sposób, w jaki kapitalistyczne środki produkcji wpływają na życie społeczno-gospodarcze.

Rachunkowość wywiera więc według badaczy z nurtu ekonomii politycznej znaczny wpływ na stosunki pracy – głównym problemem badawczym jest charakterystyka tych wpływów. Ekonomia polityczna bada mechanizmy, za pomocą których rachunkowość służy określonym interesom klasowym i to, jak zakorzeniona jest w istniejącym systemie stratyfikacji społecznej.

Perspektywy ekonomii politycznej na rachunkowość wiążą się z bardzo różnorodnymi tradycjami intelektualnymi i nurtami myśli społecznej. Najważniejsze z nich to teoria krytyczna szkoły frankfurckiej oraz szerzej pojęta socjologia nawiązująca do myśli marksistowskiej, w tym zwłaszcza marksistowska analiza pracy.

Przykładem analizy rachunkowości na gruncie ekonomii politycznej może być artykuł The history of accounting and the transition to capitalism in England (“Accounting, Organizations and Society”, t. 25, luty 2000). R.A. Bryer podkreśla w nim, że materializm historyczny odgrywa bardzo znaczną rolę w zrozumieniu zjawiska historyczno-gospodarczego, jakim jest rachunkowość. Książka Management Control and Worker Resistance in the National Coal Board. Financial Controls in the Labour Process z 1985 (Trevor M. Hopper i in.) stanowi analizę rachunkowości i kontroli finansowej z perspektywy stosunków pracy na przykładzie brytyjskiego przedsiębiorstwa państwowego National Coal Board, kontrolującego wydobycie węgla kamiennego w Wielkiej Brytanii. Artykuł Modes of regulation in advanced capitalism: Locating accountancy in four countries (A.G. Puxty, Hugh C. Willmott, David J. Cooper, Tony Lowe, “Accounting, Organizations and Society”, t. 12, 1987) stosuje narzędzia teorii krytycznej do wyjaśnienia faktu zróżnicowania (w tym zróżnicowania prawnego) rachunkowości w różnych państwach.

Interakcjonizm a rachunkowość

Czwartą z najczęściej występujących perspektyw badawczych socjologii rachunkowości jest interakcjonizm. Różni się on znacznie od poprzednio omówionych nurtów socjologii rachunkowości, gdyż używa przede wszystkim narzędzi i aparatu pojęciowego wypracowanych przez etnografię. Etnograficzne badania nad rachunkowością postrzegają rachunkowość przede wszystkim w perspektywie bogactwa i różnorodności praktyk lokalnych. Zwraca się szczególną uwagę na jednostkowe sytuacje, jednostkowe interakcje oraz na jednostkowe doświadczenia poszczególnych podmiotów życia społecznego. Badania etnograficzne nad rachunkowością starają się ustalić, jak rachunkowość rzeczywiście funkcjonuje – w określonym czasie, miejscu i środowisku. Problemem poruszanym przez nie jest np. to, jaką rolę rachunkowość odgrywa w codziennej działalności menadżerów oraz to, jakie formy techniki rachunkowości przybierają w warunkach lokalnych.

Kluczową techniką badawczą etnograficznych badań nad rachunkowością jest studium przypadku, gromadzące możliwie bogate i możliwie szczegółowe informacje. Ich głównym celem jest zrozumienie i adekwatny opis różnorodności kulturowej, różnorodności aktywności społecznych i różnorodności ludzi współtworzących rachunkowość. Starają się one poszerzyć zrozumienie relacji pomiędzy praktyką księgowości, jej rzeczywistym funkcjonowaniem, a przyjmowanymi z góry konwencjami i wzorcami. Dostarczają one także wiedzy o tym, jak rachunkowość kształtuje reprezentację zjawisk gospodarczych i o tym, jak różne wzorce ekonomiczne realizują się na mikroekonomicznej płaszczyźnie życia gospodarczego. Przykładem etnograficznego podejścia do problematyki rachunkowości może być artykuł Talking Accounting. An Ethnography of Management Knowledge in British and German Brewers, którego autor Thomas Ahrens przedstawia różnorodne praktyki w rachunkowości i zarządzaniu niemieckich i brytyjskich browarów.